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FIPECO le 13.04.2016

Les notes d’analyse                                                                               I) Les comptes publics

 

 

1)   Comment améliorer les comptes publics ?

 

François ECALLE

 

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Les comptes publics sont de bonne qualité en France et les organisations internationales le reconnaissent aisément. Les procédures de production et de contrôle de ces comptes sont en effet rigoureuses et permettent de s’assurer que « les comptes des administrations publiques sont réguliers et sincères. Ils donnent une image fidèle du résultat de leur gestion, de leur patrimoine et de leur situation financière » conformément à l’article 47-2 de la Constitution.

 

Ils peuvent néanmoins être encore améliorés. Trois sujets sont traités dans cette note : l’architecture de la comptabilité budgétaire de l’Etat ; l’efficience de la gestion des systèmes comptables de l’Etat ; les comptes des collectivités territoriales.

A)   Simplifier l’architecture de la comptabilité budgétaire

 

La comptabilité budgétaire et la présentation des comptes et budgets de l’Etat font l’objet d’une fiche. Les principes et règles appliqués sont fixés dans la loi organique relative aux lois de finances du 1er août 2001 (la LOLF). Pour mettre en œuvre les propositions qui suivent, il faudrait modifier cette loi organique. Il faudrait également, ce qui est sans doute aussi difficile, revoir l’organisation et les systèmes d’information de la direction générale des finances publiques (DGFIP), qui tient la comptabilité de l’Etat (budgétaire et générale).

1)    Réduire le nombre de comptes spéciaux et budgets annexes

 

Les « comptes spéciaux » et « budgets annexes » limitent fortement la portée du « principe budgétaire d’universalité » selon lequel il ne doit pas y avoir, dans le budget de l’Etat, de compensation entre recettes et dépenses, ni d’affectation de recettes à des dépenses. Ce principe juridique est économiquement fondé : d’abord, la compensation entre recettes et dépenses pose un problème de transparence car elle ne permet pas de connaître l’intégralité des recettes et dépenses, seul le solde apparaissant[1] ; ensuite, la multiplication de ces comptes brouille la lecture du budget ; enfin, et surtout, l’affectation de recettes à des dépenses conduit souvent à fixer le montant des dépenses en fonction des recettes et non en fonction des besoins.

 

Le champ des normes de dépenses de l’Etat est ainsi trop restreint car il ne couvre pas les comptes spéciaux alors que certaines de leurs dépenses sont de même nature que celles du budget général, notamment celles de « comptes d’affectation spéciale » comme celui qui sert à la gestion du patrimoine immobilier.

 

L’affectation de recettes à des dépenses est certes économiquement justifiée dans certains cas, mais il est alors préférable de les transférer à une personne morale différente de l’Etat.

 

Ainsi, le principe d’un régime de retraite par répartition, comme celui des fonctionnaires de l’Etat, consiste à équilibrer les pensions versées et les cotisations prélevées, ce que permet le compte d’affectation spéciale des pensions. Ce régime de retraite devrait néanmoins, comme tous les autres, être géré par une caisse autonome (cf. note sur les retraites des fonctionnaires).

 

Les activités marchandes, comme celles des budgets annexes, doivent couvrir leurs coûts par leurs recettes, ce qui suppose d’affecter les recettes à la couverture des coûts. Ces activités devraient être exercées par des établissements publics ou des sociétés à capitaux publics[2].

 

Les activités marchandes de certains services de l’Etat sont certes seulement accessoires et, pour les inciter à les développer, il peut être souhaitable de leur permettre de financer une partie de leurs dépenses grâce à ces recettes. Les « comptes de commerce » répondent à ce besoin, mais également la « procédure d’attribution de produits » qui permet de majorer les crédits d’un programme du budget général à hauteur du montant de certaines des recettes perçues par le service qui le gère. La plupart des comptes de commerce pourraient être intégrés au budget général en mettant éventuellement en place des procédures de ce type.

 

L’utilité du plus important de ces comptes de commerce, qui retrace les opérations de gestion de la dette et de la trésorerie de l’Etat, est particulièrement douteuse. En effet, les charges et produits financiers qu’il retrace sont déjà comptabilisés au budget général dans la mission « engagements financiers de l’Etat » et les opérations en capital qu’il retrace également (emprunts, remboursements…) sont déjà décrites dans le tableau de financement qui figure dans la loi de finances et la loi de règlement. D’autres comptes spéciaux (prêts…) retracent aussi des opérations financières qui devraient seulement apparaître dans le tableau de financement, en le détaillant plus, éventuellement dans des comptabilités auxiliaires.

 

Certains comptes spéciaux enregistrent les recettes prélevées par l’Etat pour des tiers et leur reversement à ces tiers. C’est notamment le cas du « compte d’avance aux collectivités territoriales » par lequel transitent les impôts locaux prélevés par l’Etat et reversés aux collectivités. De telles opérations ne devraient pas apparaitre dans le budget, les recettes et dépenses concernées n’étant pas celles de l’Etat, mais figurer seulement dans le tableau de financement pour leur solde et faire l’objet de comptabilités auxiliaires les détaillant.

 

Plusieurs comptes spéciaux pourraient donc être supprimés, les opérations concernées étant décrites dans le budget général ou le tableau de financement, ce qui améliorait la lisibilité des lois de finances et réduirait les coûts de gestion. L’information donnée actuellement sur leurs opérations dans les « projets et rapports annuels de performance » qui leur sont attachés devrait néanmoins continuer à être fournie, mais dans d’autres annexes des projets de lois de finances et en évitant les redondances avec celles qui sont fournies ailleurs.

2)    Comptabiliser les « prélèvements sur recettes » en dépenses

 

Les « prélèvements sur recettes » sont constitués des versements de l’Etat au profit de l’Union européenne, pour financer le budget communautaire, et de versements aux collectivités locales, comme la dotation globale de fonctionnement. Ils sont comptabilisés en déduction des « recettes brutes » du budget général pour en former les « recettes nettes ».

 

En réalité, il s’agit de dépenses budgétaires et il n’y a aucune raison, autre que la tradition comptable, pour les déduire des recettes. Il n’existe aucun « prélèvement » sur des recettes particulières et ces prélèvements sur recettes sont d’ailleurs inclus dans les normes de dépenses de l’Etat.

 

Il serait donc souhaitable que le droit (la LOLF) soit mis en conformité avec la pratique (les normes de dépenses), que cette notion de prélèvement sur recettes disparaisse et que les versements au profit de l’Union européenne et des collectivités locales soient comptabilisés en dépenses budgétaires, ce qu’elles sont en réalité.

3)    Revoir la comptabilisation des remboursements et dégrèvements

 

Les « remboursements et dégrèvements » (R et D) d’impôts sont comptabilisés comme des dépenses budgétaires, dans la plus importante « mission » du budget général (96 Md€ de crédits de paiement consommés en 2014).

 

Ils comprennent, pour les deux tiers du total, les remboursements de crédits de TVA et d’excédents de versements au titre des acomptes d’impôt sur les sociétés (IS), qui n’ont aucun rapport avec des dépenses budgétaires et relèvent en fait de la « mécanique de l’impôt ». Dans les documents de synthèse et de de commentaire du budget, comme l’exposé des motifs du projet de loi de finances, les recettes de TVA et d’IS sont d’ailleurs systématiquement présentées « nettes » de ces remboursements, de même que l’ensemble des recettes fiscales. En outre, seule la prévision des recettes fiscales nettes est pertinente.

 

Les R et D comprennent également les dégrèvements d’impôts locaux (taxe d’habitation…) accordés par l’Etat et dont il supporte le coût. Il reverse en effet aux collectivités locales le montant « brut » de ces recettes, alors qu’il n’encaisse que leur montant net. Il s’agit donc d’une véritable dépense de l’Etat au profit des collectivités locales. Or, dans les documents de synthèse, ces dégrèvements d’impôts locaux sont déduits des recettes fiscales brutes pour mesurer les recettes fiscales nettes de l’Etat, ce qui n’a aucun sens, puisqu’il ne s’agit pas d’impôts d’Etat, et contribue à minorer les véritables dépenses de l’Etat.

 

Les R et D comprennent enfin les remboursements de crédits d’impôts et des opérations de nature très diverse comme les « admissions en non-valeur » (annulation d’une créance fiscale qui ne pourra jamais être recouvrée), qui relèvent plutôt de la mécanique de l’impôt comme les remboursements de TVA et d’IS.

 

Les R et D qui relèvent de la mécanique de l’impôt ne devraient jamais apparaître parmi les dépenses budgétaires et être systématiquement comptabilisés en moindres recettes. En revanche, les dégrèvements d’impôts locaux sont des dépenses de l’Etat qui ne devraient jamais être déduites de ses recettes fiscales.

B)   Augmenter l’efficience des comptabilités de l’Etat

 

Le coût de la fonction comptable pour l’ensemble des administrations publiques n’a jamais été mesuré mais il est probablement substantiel, ce qui résulte avant tout de l’éclatement de notre système administratif : 36 000 communes et plusieurs milliers d’établissements publics de coopération intercommunale, des centaines d’établissements publics et des dizaines de régimes de sécurité sociale.

 

La seule fonction de comptable de l’Etat occupe environ 10 000 agents à la DGFIP[3]. Ils produisent deux comptabilités, budgétaire et générale[4], qui en alimentent une troisième, la comptabilité nationale.

 

La comptabilité générale est très peu utilisée. En effet, les gestionnaires n’utilisent que la comptabilité budgétaire parce que le budget est présenté et voté dans ce cadre. Les crédits doivent donc être gérés par les responsables de programmes dans ce même cadre. Ensuite, une comptabilité de caisse est plus facile à comprendre qu’une comptabilité d’exercice, celle-ci impliquant des traitements complexes. Enfin, elle permet un suivi quasi-quotidien, alors qu’une comptabilité en droits constatés oblige à effectuer des opérations d’inventaire nécessairement plus espacées dans le temps.

 

La comptabilité nationale devrait s’appuyer en principe sur la comptabilité générale, qui est en droits constatés, plutôt que sur une comptabilité budgétaire de caisse, mais elle s’appuie en pratique surtout sur cette dernière. Eurostat a en projet le développement de normes harmonisées de comptabilité générale dans toutes les administrations publiques, mais à un horizon lointain. Certains pays, à commencer par l’Allemagne, n’ont qu’une comptabilité de caisse et ne semblent pas vouloir adopter une comptabilité en droits constatés.

 

Certes, avec une comptabilité de caisse, il est parfois facile d’améliorer artificiellement le résultat en « oubliant » de payer des factures, mais un contrôle interne efficace peut empêcher de telles dérives. Une comptabilité de caisse ne permet pas d’établir un bilan, tout au moins un bilan complet[5], mais il n’est pas certain que l’estimation précise de tous les actifs et passifs de l’Etat, avec en fait souvent des modes de valorisation conventionnels, en vaille le coût.

 

La comptabilité budgétaire garde donc des atouts par rapport à la comptabilité générale et conserve un rôle majeur, avec la comptabilité nationale qui a des avantages tout aussi déterminants. Elle seule permet en effet des comparaisons internationales, consolide les comptes des administrations publiques et présente des séries longues à méthodes constantes. Elle a certes une périodicité seulement annuelle (il existe des comptes trimestriels mais très peu détaillés pour les administrations publiques) et les données publiées sont trop agrégées pour analyser avec précision les recettes et dépenses publiques. Pour de telles analyses, elle peut toutefois être complétée par les données de la comptabilité budgétaire.

 

Ces deux comptabilités sont donc complémentaires et évincent la comptabilité générale qui est au milieu du gué : pour être utile, il faudrait qu’elle remplace la comptabilité budgétaire, ce qui signifie notamment : faire voter au Parlement un compte de résultat prévisionnel et établir des résultats mensuels en droits constatés ; mettre en place une véritable comptabilité analytique s’appuyant sur la comptabilité générale. Les grandes entreprises privées le font et c’est donc possible mais le coût de cette nouvelle étape serait probablement élevé pour l’Etat et il n’est pas certain que ses performances en seraient améliorées. A défaut d’une telle évolution, il faudrait réduire les ambitions de la comptabilité générale, notamment ne pas se lancer sur la voie d’une consolidation des comptes de l’Etat et des entités qu’il contrôle.

 

Par ailleurs, l’organisation des services comptables de la DGFIP résulte largement de l’histoire. Elle correspond plus aux besoins d’une époque où les comptables devaient être à proximité géographique des « ordonnateurs », eux-mêmes répartis sur tout le territoire, qu’à ceux d’une époque marquée par le développement des nouvelles technologies de l’information et de la communication. De considérables gains de productivité sont envisageables.

 

Une petite partie des effectifs affectés aux comptabilités générale et budgétaire de l’Etat pourrait être utilement redéployée vers les services en charge de la comptabilité nationale où moins de 30 personnes établissent le compte de l’ensemble des administrations publiques. Ils utilisent certes les données produites par les systèmes comptables de ces administrations, mais l’agrégation et le retraitement, selon les méthodes de la comptabilité nationale, de milliers de comptes présentés selon des normes hétérogènes pourrait occuper des effectifs plus importants.

C)    Améliorer les comptes des collectivités locales

 

Les principales faiblesses des comptes publics concernent en France les collectivités territoriales, leurs groupements et les organismes qu’elles contrôlent, comme le montre la fiche sur leurs comptes. Il en résulte que la qualité des statistiques relatives aux comptes des administrations publiques locales est elle-même insuffisante. Des améliorations sont donc nécessaires.

 

Les collectivités territoriales ont un système unifié d’informations budgétaires et comptables en droits constatés qui donne lieu à la production de deux comptes différents : le « compte de gestion » du comptable et le « compte administratif » du président de l’exécutif local. Cette dualité n’a guère d’utilité et contribue plutôt à brouiller l’information sur la situation de ces collectivités. Un seul compte devrait donc être présenté. Au surplus, l’agrégation des comptes de gestion réalisée par la DGFIP pour le comité des finances locales est présentée dans un cadre encore différent.

 

Le champ des immobilisations qui doivent être amorties et des risques qui doivent être provisionnés par les collectivités locales est limité par la réglementation, notamment pour les communes. En outre, pour éviter que les dotations aux amortissements et provisions les obligent à trouver des recettes de manière à équilibrer leur section de fonctionnement, les collectivités territoriales peuvent inscrire des « recettes d’ordre » fictives dans les budgets et comptes qui « neutralisent » ces dotations et provisions. Ces dispositions complexifient et fragilisent leurs comptes. Elles devraient amortir leurs biens et provisionner leurs risques sans dérogation et sans pouvoir neutraliser ces écritures.

 

Malgré ces facilités, beaucoup de collectivités omettent d’amortir leurs immobilisations ou de provisionner leurs créances ou leurs risques. La Cour des comptes, dans son rapport de 2013 sur les finances locales,  a recensé 42 départements, 13 régions et 41 communes de plus de 50 000 habitants qui n’avaient passé aucune provision pour risque en 2012 (respectivement 74, 16 et 88 n’avaient passé aucune provision pour dépréciation de créances).

 

Par ailleurs, malgré l’existence d’une « période complémentaire » qui permet de rattacher à l’exercice N des charges payées au début de l’année N+1, le rattachement des charges à l’exercice approprié est souvent très incertain.

 

La connaissance de leur patrimoine par les collectivités territoriales est très lacunaire, voire inexistante, alors qu’elles sont supposées tenir une comptabilité d’exercice patrimoniale. En particulier, les inventaires sont d’une fiabilité limitée.

 

A la suite de la découverte d’importants « emprunts toxiques » dans leurs comptes au début de la décennie, des travaux ont été entrepris, notamment par le conseil de normalisation des comptes publics, et des instructions ont été données par le ministre chargé des comptes publics pour qu’elles intègrent mieux dans les comptes et leurs annexes les risques liés à leurs engagements financiers. Il reste à vérifier que ces instructions sont suivies.

 

Alors qu’ils devraient être enregistrés sur des lignes comptables spécifiques, les flux financiers entre les comptes principaux des communes, les comptes annexes et les comptes des groupements auxquels elles appartiennent, ne sont pas toujours correctement identifiés, notamment ceux qui concernent les mises à disposition de personnels.

 

Il serait souhaitable que les grandes collectivités aillent bien au-delà de l’identification de ces flux et mettent en œuvre une consolidation, ou au moins une « agrégation », de leurs comptes et de ceux de leurs nombreux « satellites » (établissements publics, sociétés d’économie mixte…), ceux-ci portant souvent une grande partie des risques financiers auxquels elles sont exposées.

 

Les comptes des collectivités locales sont examinés par les chambres régionales des comptes, avec une périodicité variable, à l’occasion des contrôles de leur gestion, mais ces travaux ne correspondent pas à une mission de contrôle et de certification des comptes.

 

La loi de 2015 sur une nouvelle organisation territoriale de la République (NOTRE) prévoit l’expérimentation d’une certification des comptes des collectivités les plus grandes, sur une base volontaire, conduite par la Cour et les chambres régionales des comptes. Il est souhaitable que cette réforme soit rapidement mise en œuvre et permette d’avoir plus d’assurances sur la fiabilité des comptes présentés par les collectivités territoriales.

 

D)   Conclusion

 

Sur chacun des trois thèmes retenus dans cette note (architecture, efficience et contrôle), les exemples développés ne couvrent pas toutes les questions qui pourraient être soulevées. Les normes et les conditions de production et de contrôle des comptes des « organismes divers d’administration centrale » de la comptabilité nationale restent ainsi hétérogènes malgré leur encadrement par le décret de 2012 sur la gestion budgétaire et comptable publique. La comptabilité nationale elle-même pourrait être améliorée : la comptabilisation des cessions d’actifs non financiers en moindres dépenses, par exemple, est incompréhensible. Les sujets développés dans cette note illustrent seulement le caractère perfectible des comptes publics en France, même s’ils sont globalement de bonne qualité.

 

[1] Le développement des recettes et dépenses des comptes spéciaux et budgets annexes peut être trouvé dans la documentation budgétaire, mais seul leur solde apparait dans les documents de synthèse et les lois de finances elles-mêmes.

[2] Le contrôle aérien, qui fait l’objet d’un des budgets annexe, devrait même être confié à une agence européenne, ce qui est un projet pertinent et porté depuis longtemps par les institutions européennes.

[3] Soit 9 % de ses 110 000 agents selon son rapport d’activité pour 2014.

[4] La comptabilité budgétaire distingue même, s’agissant des dépenses, une comptabilité des « crédits de paiements » et une comptabilité des « autorisations d’engagement ».

[5] Les dettes financières de l’Etat sont comptabilisées depuis bien avant la mise en place de la comptabilité générale.